网络直播平台、网络直播服务机构应依法履行个人所得税代扣代缴义务，不得转嫁或者逃避个人所得税代扣代缴义务，不得策划、帮助网络直播发布者实施逃避税。
 
2022年，国家互联网信息办公室、国家税务总局、国家市场监督管理总局联合印发《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》，要求“加强网络直播营利行为规范性引导，鼓励支持网络直播依法合规经营，促进网络直播行业发展中规范，规范中发展。”可以说，2022年是网络直播行业的合规之年，是平台经济的监管和规范之年。近年来，多位网红主播偷逃税案件被查办，引发社会各界广泛议论和关注。这无疑都在释放着平台直播行业应加强税务合规建设的信号。本文，我们一起探讨网络直播行业的税务合规管理要点。
 
一、网络直播行业的税务风险点
 
（一）网络主播收入的性质区分不当
 
在网络直播业务中，主播的收入主要有几种类型，即用户观看直播的打赏收入、因带货取得的分成收入、因签约经纪公司或直播平台而取得的“工资”收入、为商家宣传取得的代言收入等等。不同的收入类型，在进行纳税申报时，应对收入性质作出区分，也极易因收入性质申报错误，导致税务违规违法。
 
1、混淆劳务报酬所得与经营所得
 
根据《个人所得税法实施条例》第六条的规定，经营所得是指个体工商户、个人独资企业以及合伙企业从事生产、经营活动，个人从事办学、咨询等有偿服务活动，以及个人从事其他生产经营取得的所得。劳务报酬所得是指个人从事劳务取得的所得。

从形式上看，主播以个人身份为平台或经纪机构提供独立劳务时，取得的收入为劳务报酬所得；主播设立个体工商户、个人独资企业以及合伙企业，从事生产经营活动时，取得的收入为经营所得。不过，基于业务内容和经济实质的判断，劳务报酬与经营所得的界限并不清晰。在主播未登记为个体工商户等情形下，其直播收入是否可能构成经营所得？在主播已经登记为个体工商户等情形下，其收入是否可能构成劳务报酬所得？这些是实务中最容易发生争议的问题。

从此前曝光的网红主播雪梨、林珊珊、薇雅等案件来看，三位主播都有注册企业并存在以企业之名签约的情形，但其收入性质依旧属于劳务报酬所得，因此，在收入性质的定性上，要深挖交易的实质，以避免税务违规。
 
2、混淆劳务报酬所得和工资薪金所得
 
“个人与支付主体间不存在劳动关系，是区分工资、薪金所得与劳务报酬所得的关键。”尽管在我国建立综合与分类相结合的个人所得税制度后，劳务报酬所得和工资薪金所得都适用综合所得税率，只是劳务报酬所得的预扣预缴税率更高，且允许一定比例的额外费用扣除。同时，主播与平台之间是劳务关系还是劳动关系，对增值税征收也具有意义，它决定主播从平台所获报酬是否应当缴纳增值税、按何种税目缴纳增值税。因此，要通过网络主播与直播平台或经纪公司签约的合同性质来判断，其实质是属于劳务合同还是劳动合同，再进一步区分主播收入是劳务报酬还是工资薪金。
 
（二）平台将纳税申报工作转交由第三方负责，主播承担申报不实的税务风险
 
如果网络主播取得的是经营所得，按照现行法律规定，则应由其自行申报；如果认定为劳务报酬所得或工资薪金所得，则需要由支付方履行扣缴义务。

实践中，网络主播与平台的合约中简单约定“网络主播收入为税后收入，平台负有代扣代缴义务”。而事实上，平台为了简化对网络主播们纳税申报的管理程序，往往将纳税申报等工作转交第三方。这种方法易引发两种风险，第一：如果是经营所得，本属于主播自行申报，一旦平台委托的第三方不如实按期申报，法律风险最终由主播承担；第二，如果是劳务报酬所得，而第三方平台按经营所得申报，则主播极易被定性为“转换收入性质的偷税”。
 
（三）网络直播行业滥用核定征收政策的现象较为普遍
 
网络主播通常采取以下方式降低应纳税额：

一、设立个体工商户或独资企业等商事主体；

二、以该主体名义申请园区核定征收政策；

三、由该商事主体对外签订合作协议；

四、根据核定税额缴纳主播个人所得税。

几起网络主播税务违法案件的曝光，已经说明滥用核定征收政策的行为，已经被税务机关重点稽查。但2022年开始，伴随着各地税务机关对核定征收的大清查以及严监管，后续网络直播行业滥用核定征收政策的现象将得到制止。
 
（四）转换收入性质的行为已成为税务大数据关注的重点
 
从曝光的几起网络主播偷税案来看，网络直播行业，主播通过转化收入性质降低税负而被定性为偷税。

工资薪金所得与劳务报酬所得最高边际税率达到45%，而经营所得的最高边际税率仅为35%，且经营所得还能扣除与经营相关的成本费用，如果加之核定征收政策的使用，实际税负只在6%左右。从此前曝光的案件来看，税务机关基于实质重于形式原则，对主播们利用个人独资企业将劳务报酬转化为经营所得的行为已做出否定性评价，因此，网络直播行业应特别重视这一点。
 
二、网络直播行业税务合规的要点
 
结合上文分析的风险点，我们对应阐述如下税务合规建设的要点：
 
（一）网络直播行业参与者应明确收入定性
 
1、网络主播向平台或经纪机构提供劳务，所取得的收入为劳务报酬所得
 
当以个人身份为平台或经纪机构提供劳务时，网络主播取得的所得为劳动报酬所得。这里一定要辨别网络主播与平台或经纪机构所签署的合同性质。
 
2、网络主播受雇于平台或经纪机构，所取得的收入为工资薪金所得
 
依据《个人所得税法实施条例》第六条，工资、薪金所得是个人因任职或者受雇取得的所得。如果网络主播与平台或经纪机构之间订立劳动合同或形成劳动雇佣关系，主播从平台或经纪机构取得的收入，可定性为工资薪金所得。
 
3、网络主播以商事主体名义从事生产经营活动的，未必属于经营所得
 
当网络主播注册个体工商户、个人独资企业以及合伙企业从事生产经营活动时，其为平台或经纪机构提供劳务而取得的所得为经营所得。不过，经营所得的本质是从事生产经营活动取得的收入，并不完全以注册商事主体为前提。基于业务内容和经济实质的判断，即便注册了个体工商户或个人独资企业，如果所有活动都是以个人名义进行，或者虽然以商事主体名义从事活动，但收入、成本都与其注册的商事主体无关，也可能不被认定为经营所得。
 
（二）明确扣缴义务人，网络直播平台应慎用第三方协助申报
 
《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》明确要求，“网络直播平台、网络直播服务机构应依法履行个人所得税代扣代缴义务，不得转嫁或者逃避个人所得税代扣代缴义务，不得策划、帮助网络直播发布者实施逃避税。”故：

1、当直播平台或经纪机构直接向主播支付工资薪金或劳务报酬时，直播平台或经纪机构是法定的扣缴义务人。

2、当网络主播注册个体工商户或个人独资企业，直播平台或经纪机构直接向其支付相应款项时，支付人没有扣缴义务，由纳税人自行申报。
 
（三）网络直播发布者开办的企业和个人工作室应设置账簿，原则上采用查账征收方式计征所得税
 
上文已经提到，网络直播行业存在滥用核定征收逃避缴纳税款的行为，《关于进一步规范网络直播营利行为促进行业健康发展的意见》已经明确提出，“网络直播发布者开办的企业和个人工作室应设置账簿，原则上采用查账征收方式计征所得税。”因此，网络直播行业的参与者，要注意设置账簿，采用查账征收的计征方式。
 
三、税务律师为网络直播行业进行税务合规建设的要点
 
网络直播行业合规建设应紧扣网络主播个人所得税适用和征管过程中的风险点、网络直播的主要经营模式、相关法律法规梳理、纳税申报指引、法律责任等方面。

（一）识别企业税务违规风险点 通过对企业近三到五年税务处理模式进行清查的方式，发现该企业税务违规风险点。

（二）梳理该企业中“主播—平台—经纪机构”之间的法律关系 通过主播与平台、经纪机构之间的合约性质，去识别双方之间的法律关系，防止将工资薪金所得与劳务报酬所得混淆。如果企业已出现错误，协助企业做税务调整，如涉及补缴税款，便帮助企业与税务机关沟通，进行自查补税。

（三）为企业人员提供涉税法律及责任的专业辅导 汇总与网络直播行业有关的法律、行政法规、部门规章、规范性文件以及司法解释，既涵盖个人所得税、税收征收管理等税法领域，也囊括民法典、商法、劳动法等其他相关法律。此外，还需要帮助网络直播行业从业人员全面认识日常账务处理、纳税申报中存在的潜在风险，以及定期帮助企业自查账簿设置、记账方式、税务处理是否合规。

（四）为企业建立纳税申报指引 为企业建立纳税申报指引主要包括主体形式选择、所得类型申报、扣缴义务、申报程序，保证企业纳税申报程序合法合规。
 
作者为高朋律师事务所合伙人
李媛对本文亦有贡献